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Le retour en grâce fiscal de la location-gérance

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Le retour en grâce fiscal de la location-gérance

Le rapport Dombre-Coste sur la transmission d’entreprise remis en début de semaine à Emmanuel Macron propose notamment d’étudier les conditions d’une adaptation du dispositif de location-gérance ciblée sur la transmission/reprise, afin d’en supprimer le caractère trop risqué et désincitatif pour le cédant (Axe 5. Proposition n°24).

Pour mémoire, la location-gérance (ou gérance libre) est un contrat par lequel le propriétaire d’un fonds de commerce en concède l’exploitation à un un tiers qui va en assurer l’exploitation (à ses risques et périls) pour une durée déterminée moyennant le versement d’une rémunération communément appelée redevance (Art. L 144-1 et s. du Code de commerce).

Comme nous l’avons précisé dans un précédent article : « si cette modalité d’exploitation du fonds permet à son titulaire d’en conserver la propriété tout en s’assurant un revenu grâce à la perception des redevances, elle présente également un intérêt pour le locataire, celui d’apprécier la viabilité d’une entreprise qu’il envisage de reprendre ».

Si donc la location-gérance s’avère, en pratique, être un mode de transmission accompagné et progressif de l’entreprise, elle est, depuis quelques années, assimilée à un outil d’optimisation fiscale.

Les plus-values professionnelles

Rappelons, en effet, que la loi de finances rectificative pour 2005 a procédé a importante réforme du régime d’imposition des plus-values professionnelles et, notamment, une rénovation de l’article 151 septies du CGI. Depuis la réforme, ce régime est désormais réservé aux activités exercées à titre professionnel, c’est-à-dire celles requérant la participation personnelle, directe et continue, à l’accomplissement des actes nécessaires à l’activité. Ainsi, les activités faisant l’objet d’un contrat de location-gérance ne peuvent plus bénéficier du régime prévu à l’article 151 septies précité.

Cette modification du régime était, pour le gouvernement de l’époque, nécessaire pour mettre un terme aux montages réalisés en vue de contourner l’une des conditions essentielles de l’exonération, à savoir le seuil de recettes. Ceux-ci consistaient, pour un exploitant, à mettre son fonds en location-gérance, tout en s’assurant le versement d’un montant de loyers inférieur à 90 000 € pour l’application de l’exonération totale des plus-values, ou compris entre 90 000 et 126 000 € pour l’application de l’exonération partielle.

Ne souhaitant, toutefois, pas remettre en cause le recours à la location-gérance, dans le cadre d’une transmission d’entreprise, le gouvernement a, à la faveur de cette même LFR pour 2005, créé des nouveaux dispositifs prévus aux articles 238 quindecies et 151 septies A du CGI qui instituent, pour le premier, une exonération des plus-values à l’impôt sur le revenu et à l’impôt sur les sociétés, ainsi que des cotisations sociales dues sur ces plus-values en cas de transmission d’entreprise individuelle ou de branche complète d’activité dont la valeur des éléments n’excède pas un certain montant et, pour le second, une exonération totale des plus-values à l’impôt sur le revenu en cas de départ à la retraite à la double condition que, d’une part, l’activité soit exercée depuis au moins cinq ans au moment de la location et, d’autre part, la transmission soit réalisée au profit du locataire.

S’agissant plus précisément de l’article 238 quindecies du CGI, l’administration a commenté ce régime d’exonération dans une instruction du 13 janvier 2010 (BOI 4 B-1-10, n°6) reprise dans la base BOFIP (BOI-BIC-PVMV-40-20-50-2012091)

Rappelons que s’agissant de la transmission d’un fonds ou d’une activité donné en location-gérance, l’article 238 quindecies-VII dispose que le régime d’exonération est subordonné au respect simultané des deux conditions suivantes :

  • L’activité est exercée depuis au moins cinq ans au moment de la mise en location gérance ;
  • la transmission est réalisée au profit du locataire-gérant

Comme l’a rappelé le Conseil d’Etat en Janvier 2014, ce régime d’exonération est également subordonné au respect des dispositions visées au II de l’article 238 quindecies et notamment celles liées à l’absence de liens de dépendance entre le cédant et le cessionnaire.

C’est cette seconde condition tenant à la transmission au locataire-gérant que le rapport se propose d’aménager en la supprimant purement et simplement.

Le rapport n’envisage pas le même aménagement concernant l’article 151 serties A alors même, que ce régime d’exonération est également subordonné au respect de cette condition tenant à la cession au locataire-gérant.

La solidarité fiscale

L’article L. 144-7 du code du commerce stipule que « jusqu’à la publication du contrat de location-gérance et pendant un délai de six mois à compter de cette publication, le loueur du fonds est solidairement responsable avec le locataire gérant des dettes contractées par celui-ci à l’occasion de l’exploitation du fonds ».

Or des locataires indélicats contractent des dettes pendant cette période des six mois puis se dédisent du bail ce qui a pour conséquence de laisser au seul bailleur l’obligation de remboursement des dettes, le mettant ainsi dans une situation financière pour le moins délicate.

Pour éviter ce type de situations, le rapport précité propose d’encadrer dans des délais courts la solidarité civile et fiscale du dirigeant.

Quid des autres dispositions fiscales défavorables à cette forme d’exploitation du fonds...

Comme nous l’avions précédemment exposé, un fonds donné en location-gérance exclu, en cas de transmission dudit fonds, la mise en oeuvre des régimes d’exonération de plus-values professionnelles codifiés sous les article 151 septies et 41 du CGI.

Les loueurs de fonds de commerce, administrant une activité de rapport, ne sont pas considérés comme exploitant une entreprise individuelle pour l’application du régime prévu à l’article 41 du CGI (RM Bobe n° 46957, JO AN du 29 mars 2005 p. 3265 reprise dans la base BOFIP : BOI-BIC-PVMV-40-20-10-20131202).

Le rapport est muet sur ces dispositions. Et il ne semble pas être envisagé de revenir sur une législation et une doctrine assises depuis une dizaine d’année.


L’article 397 A de l’annexe III au CGI prévoit que le paiement des droits de mutation sur les transmissions à titre gratuit (successions ou donations) d’entreprises peut être différé pendant cinq ans à compter de la date d’exigibilité des droits et, à l’expiration de ce délai, fractionné sur une période de dix ans.

Cet article subordonne l’application du paiement différé a différentes conditions.

Ainsi, « la transmission doit porter sur une entreprise individuelle exploitée par le défunt ou le donateur ».

Dans une ancienne réponse ministérielle, le gouvernement avait précisé que le benefice du paiement différé et fractionné des droits de mutation a titre gratuit dus sur les transmissions d’entreprises, institué par le decret no 85-356 du 23 mars 1985, ne peut être accordé, dès lors que le fonds n’est pas exploité personnellement par le donateur (RM Valleix, JOAN du 5 septembre 1988, question n°832).

Même si cette réponse n’a pas été reprise au BOFIP, cette doctrine nous semble opposable.

En revanche, la mise en location-gérance de l’entreprise recueillie à titre gratuit n’entraîne pas la perte du paiement différé ou fractionné (RM Souvet n° 08923, JO Sénat du 28 avril 1988 p. 568).

Toujours s’agissant des droits de mutation, la doctrine BOFIP précise que « lorsque les biens faisant l’objet d’une donation sont loués (location-gérance pour le fonds de commerce) à une société à responsabilité limitée qui en assure déjà l’exploitation, les biens en cause, qui ne sont déjà plus affectés à l’exploitation d’une entreprise individuelle, n’entrent pas dans le champ d’application de l’article 787 C du CGI et ne bénéficient donc pas de l’exonération partielle prévue par cet article (RM Giro n° 85780, JO AN du 15 août 2006, p. 8563) » (BOI-ENR-DMTG-10-20-40-40-20140519).

Il n’est pas envisagé par le rapport Dombre-Coste de modifier cette doctrine relative aux droits de mutation.


Si l’aménagement envisagé par le rapport est à saluer. Il ne va pas assez loin, la fiscalité liée à la transmission d’un fonds donné en location gérance reste peu incitative alors même que la mise en gérance libre ne constitue qu’une modalité d’exploitation du fonds et non une cession d’entreprise au sens de l’article 201 du CGI

Affaire à suivre...


newsletter de Fiscalonline

Article de la rédaction du 9 juillet 2015

Publié le vendredi 10 juillet 2015

2 Messages de forum

  • Je voulai porter à votre connaissance qu’une decisiion rendu par le Tribunal Administratif de Renne el 13 fevrier 2014 (numero 1101185 / 1101184) a dévoué la reponse ministerielle de 2005 et a affirmé que « Considérant que les dispositions du I de l’article 41 du code général des impôts ne subordonnent pas le bénéfice du régime du report d’imposition des plus values à la condition que la personne qui transmet son entreprise individuelle exerce cette activité directement, en excluant de ce fait l’exploitation d’une entreprise individuelle par le biais d’une location-gérance ; qu’il est constant que l’indivision A. a repris les activités précédemment exercés en location-gérance par M. A. ; qu’ainsi, la requérante est fondée à soutenir que l’administration qui ne peut utilement lui opposer la réponse ministérielle fait au député Bobe et publiée au journal officiel des débats parlementaires de l’Assemblée Nationale du 29 mars 2005, a méconnu les disposition de l’article 41 du code général des impôts précitées en lui refusant, pour les activité de fonds, le bénéfice du régime de report d’imposition. ».

    Cette même position était partagé par le Tribunal Adminsitratif de Paris qui le 14 fevrier 2013 (numero 1119420/2-3) : "Considérant qu’il est constant que par acte du 28 décembre 2007 M. et MM. R ont transmis à leur fils par voie de donation partage l’entreprise individuelle dénommée « Le Sorbon » réalisant une plus value de 503.215 euros, et qu’ils ont placé cette donation sous le régime de report d’imposition prévu par l’article 41 du code général des impôts ; que par une proposition de rectification du 1er décembre 2008, l’administration a remis en cause l’application de ce régime au motif que l’entreprise individuelle était exploitée dans le cadre d’une location gérance, conférée par M. et Mme R. à leur fils depuis le 1er Janvier 1997 ; qu’il résulte toutefois des disposition de l’article 41 du code général des impôts, éclairées par les débats parlementaires, que le bénéfice du régime de report d’imposition n’est pas subordonnée à la condition que le donateur de l’entreprise individuelle y exerce sont activité de manière directe, par exclusion du cadre de la location gérance ; que l’assimilation de la location gérance à une cessation totale ou partielle d’activité, énoncée par le I-e du même article vise la sortie du régime de report d’imposition des plus values, et concerne le donataire et non le donateur ; que, par la suite l’administration des impôts, qui ne peut utilement se prévaloir de l’interprétation exprimée dans la réponse ministérielle à M. Jacque B. député publié au journal officiel de l’assemblée Nationale du 29 mars 2005, ne pouvait refuser aux requérants le régime de report d’imposition prévu par l’article 41 du code général des impôts au profit que leurs entreprise individuelle transmise par voie de donation était exploitée dans le cadre d’une location gérance ; qu’au surplus, l’administration ne peut utilement opposer au contribuable une réponse ministérielle au motif qu’elle constituerait une prise de position formelle au sens de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales, dont les dispositions visent à opposer à l’administration son interprétation de la loi fiscale au bénéfice du contribuable ; qu’il s’ensuit que M. et Mme R. doivent être déchargés des imposition en litige."

    Il est donc désormais certain que les bénefices de l’article 41 du CGI s’applique aussi à la locasion gérance.

    Répondre à ce message

  • Je voulai porter à votre connaissance qu’une decisiion rendu par le Tribunal Administratif de Renne el 13 fevrier 2014 (numero 1101185 / 1101184) a dévoué la reponse ministerielle de 2005 et a affirmé que « Considérant que les dispositions du I de l’article 41 du code général des impôts ne subordonnent pas le bénéfice du régime du report d’imposition des plus values à la condition que la personne qui transmet son entreprise individuelle exerce cette activité directement, en excluant de ce fait l’exploitation d’une entreprise individuelle par le biais d’une location-gérance ; qu’il est constant que l’indivision A. a repris les activités précédemment exercés en location-gérance par M. A. ; qu’ainsi, la requérante est fondée à soutenir que l’administration qui ne peut utilement lui opposer la réponse ministérielle fait au député Bobe et publiée au journal officiel des débats parlementaires de l’Assemblée Nationale du 29 mars 2005, a méconnu les disposition de l’article 41 du code général des impôts précitées en lui refusant, pour les activité de fonds, le bénéfice du régime de report d’imposition. ».

    Cette même position était partagé par le Tribunal Adminsitratif de Paris qui le 14 fevrier 2013 (numero 1119420/2-3) : "Considérant qu’il est constant que par acte du 28 décembre 2007 M. et MM. R ont transmis à leur fils par voie de donation partage l’entreprise individuelle dénommée « Le Sorbon » réalisant une plus value de 503.215 euros, et qu’ils ont placé cette donation sous le régime de report d’imposition prévu par l’article 41 du code général des impôts ; que par une proposition de rectification du 1er décembre 2008, l’administration a remis en cause l’application de ce régime au motif que l’entreprise individuelle était exploitée dans le cadre d’une location gérance, conférée par M. et Mme R. à leur fils depuis le 1er Janvier 1997 ; qu’il résulte toutefois des disposition de l’article 41 du code général des impôts, éclairées par les débats parlementaires, que le bénéfice du régime de report d’imposition n’est pas subordonnée à la condition que le donateur de l’entreprise individuelle y exerce sont activité de manière directe, par exclusion du cadre de la location gérance ; que l’assimilation de la location gérance à une cessation totale ou partielle d’activité, énoncée par le I-e du même article vise la sortie du régime de report d’imposition des plus values, et concerne le donataire et non le donateur ; que, par la suite l’administration des impôts, qui ne peut utilement se prévaloir de l’interprétation exprimée dans la réponse ministérielle à M. Jacque B. député publié au journal officiel de l’assemblée Nationale du 29 mars 2005, ne pouvait refuser aux requérants le régime de report d’imposition prévu par l’article 41 du code général des impôts au profit que leurs entreprise individuelle transmise par voie de donation était exploitée dans le cadre d’une location gérance ; qu’au surplus, l’administration ne peut utilement opposer au contribuable une réponse ministérielle au motif qu’elle constituerait une prise de position formelle au sens de l’article L.80 A du livre des procédures fiscales, dont les dispositions visent à opposer à l’administration son interprétation de la loi fiscale au bénéfice du contribuable ; qu’il s’ensuit que M. et Mme R. doivent être déchargés des imposition en litige."

    Il est donc désormais certain que les bénefices de l’article 41 du CGI s’applique aussi à la locasion gérance.

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