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Plus-value : la non application de l’exonération résidence principale aux non-résidents est constitutionnelle

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Plus-value : la non application de l’exonération résidence principale aux non-résidents est constitutionnelle

Dans sa décision en date du 27 octobre 2017 (n° 2017-668 QPC), le Conseil constitutionnel vient de déclarer conforme à la Constitution l’article 150 U-II-2° al.2 du CGI dans sa rédaction résultant de la loi de finances pour 2014.

Pour mémoire, Le Conseil constitutionnel avait été saisi le 31 juillet dernier par le Conseil d’État qui avait décidé dans une décision en date du 28 juillet que la question de la conformité à la Constitution des dispositions combinées de l’article 244 bis A-II-1° et de l’article 150 U-II-1° du CGI devait être renvoyée au Conseil constitutionnel.

Les plus-values immobilières réalisées par les non-résidents fiscaux font l’objet d’un régime d’imposition différent. Elles sont soumises à un prélèvement spécifique prévu par l’article 244 bis A-I-1 du CGI, qui s’applique notamment aux plus-values réalisées par « Les personnes physiques, qui ne sont pas fiscalement domiciliées en France au sens de l’article 4 B-1 »

En vertu de cet article 244 bis A-II, les plus-values immobilières réalisées par les non résidents, lorsqu’il s’agit de contribuables soumis à l’impôt sur le revenu, bénéficient de certaines des exonérations prévues pour les résidents  : « Lorsque le prélèvement mentionné au I est dû par des contribuables assujettis à l’impôt sur le revenu, les plus-values sont déterminées selon les modalités définies : / 1° Au I et aux 2° à 9° du II de l’article 150 U, aux II et III de l’article 150 UB et aux articles 150 V à 150 VD ».

En pratique, ces contribuables non résidents bénéficient d’une exonération particulière en faveur de l’habitation en France (Art. 150-U-II-2° du CGI)

Mais ils bénéficient également des exonérations de plus-values résultant de la cession de biens immobiliers :

  • pour lesquels une déclaration d’utilité publique a été prononcée en vue d’une expropriation lorsque la condition de remploi est satisfaite (Art. 150 U-II-4° du CGI) ;
  • échangés dans le cadre d’opérations de remembrement ou assimilées (Art. 150 U-II-5° du CGI) ;
  • dont le prix de cession est inférieur ou égal à 15 000 € (Art. 150 U-II-6° du CGI) ;
  • cédés du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2015, directement ou indirectement, au profit d’organismes en charge du logement social (Art. 150 U-II-7° et 8° du CGI) ;
  • détenus à l’issue d’une durée conduisant à une exonération par l’effet de l’abattement pour durée de détention prévu par l’article 150 VC du CGI.

En outre, une exonération temporaire est prévue en faveur des plus-values réalisées lors de la cession d’un droit de surélévation (Art. 150 U-II-9° du CGI).

Ce renvoi exclut cependant plusieurs des exonérations applicables aux résidents fiscaux, notamment celle relative à la résidence principale.

Mme Émilie Bokdam-Tognetti relevait ainsi, dans ses conclusions sous la décision de renvoi de la QPC, que « ce renvoi limité aux 2° à 9° du II de l’article 150 U du CGI a pour effet d’exclure l’application du 1° de ce II, qui exonère les plus-values de cession d’immeubles qui constituent la résidence principale du cédant au jour de la cession »2.

Précisons par ailleurs que, s’agissant du régime de taxation des plus-values immobilières par des non-résidents, la doctrine BOFIP-impôt indique ce qui suit : « La non résidence fiscale s’apprécie au jour de la cession » BOI-RFPI-PVINR-10-10-20150701, n°20.

Rappel des faits

M. et Mme Gilles B ont vendu, en février 2014, l’appartement situé en France qui constituait leur résidence principale jusqu’à leur installation à l’étranger, intervenue à la fin de l’année 2013. Ils ont acquitté le prélèvement forfaitaire et les prélèvements sociaux, puis demandé la restitution de ces sommes, en réclamant le bénéfice de l’exonération prévue au 1° du paragraphe II de l’article 150 U du CGI, en faisant valoir que le bien vendu constituait leur résidence principale jusqu’à leur départ à l’étranger.

À l’appui de leur demande devant le tribunal administratif, les requérants ont soulevé une QPC dirigée contre les dispositions combinées du 1° du paragraphe II de l’article 244 bis A et du 2° du paragraphe II de l’article 150 U du CGI. Ils soutenaient que ces dispositions étaient contraires aux principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques en ce qu’elles ne permettaient pas l’application de l’exonération d’IR et, par ricochet, de contributions sociales, de la plus-value de cession au titre de la résidence principale, prévue au 1° du paragraphe II de l’article 150 U du CGI, lorsque la cession est réalisée par un contribuable devenu non résident fiscal à la date de cession du bien.

Par une ordonnance du 15 juin 2017, le tribunal administratif de Versailles a transmis cette QPC au Conseil d’État.

Le Conseil d’Etat a jugé que

« Le 1° du II de l’article 244 bis A, en tant qu’il renvoie au 2° du II et non également au 1° du II de l’article 150 U du code général des impôts, est applicable au litige dont est saisi le tribunal administratif de Versailles. Cette disposition n’a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution par le Conseil constitutionnel.

Le moyen tiré de ce qu’elle porte atteinte aux droits et libertés garantis par la Constitution, et notamment aux principes d’égalité devant la loi et devant les charges publiques garantis respectivement par les articles 6 et 13 de la Déclaration des droits de l’homme et du citoyen de 1789, soulève une question présentant un caractère sérieux. Ainsi, il y a lieu de renvoyer au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité invoquée. »




Dans la décision les sages ont tout d’abord constaté que « Les dispositions contestées font ainsi obstacle à ce qu’une personne physique ressortissante de l’un des États mentionnés ci-dessus ayant, avant la cession, quitté sa résidence principale et cessé d’être fiscalement domiciliée en France, bénéficie de la même exonération qu’une personne physique ayant elle aussi quitté sa résidence principale avant sa cession mais qui est demeurée fiscalement domiciliée en France » (§. 10).

Ils ont toutefois considérés que cette différence de traitement était justifiée par une différence de situation : « En instituant, aux 1° et 2° du paragraphe II de l’article 150 U du code général des impôts, des régimes d’exonération des plus-values immobilières différents pour les résidents fiscaux et certains non résidents fiscaux, le législateur a traité différemment des personnes placées dans des situations différentes au regard des règles d’imposition des revenus » (§. 11).

Considérant que cette différence de traitement étant en rapport avec l’objet de la loi et fondée sur des critères objectifs et rationnels, les sages ont considéré que l’article 150 U-II-2° al.2 du CGI ne méconnaissait aucun autre droit ou liberté que la Constitution garantit, et partant qu’il devait être déclaré conforme à la Constitution.

Cette décision risque de taire les débats soulevés par l’arrêt de la Cour administrative d’appel de Paris du 2 février 2016 (N° 15PA01016) dont l’interprétation à contrario pouvait conduire à exonérer de plus-value immobilière au titre de la résidence principale des contribuables, non résidents au moment de la signature de l’acte authentique mais résidents français au moment de la mise en vente, (Au cas particulier près de 3 ans s’étaient écoulés entre la mise en vente et la vente).


Décision n° 2017-668 QPC du 27 octobre 2017

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Article de la rédaction du 27 octobre 2017

Publié le vendredi 27 octobre 2017

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