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Le redevable de l’ISF en présence d’un bien démembré

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Le redevable de l’ISF en présence d’un bien démembré

Par la rédaction

Impôt sur le revenu

L’article 885 G al. 1 du CGI prévoit que les biens ou droits grevés d’un usufruit, d’un droit d’habitation ou d’un droit d’usage doivent être compris dans le patrimoine de l’usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété.

Cette règle est, conforme à la règle civile selon laquelle l’usufruitier est tenu d’assumer les charges afférentes aux biens dont il a la jouissance.

Il peut dès lors être tentant pour un redevable à transmettre temporairement l’usufruit d’un bien à un parent non redevable de cet impôt.

Dans ce cas, en effet, la valeur du bien n’entre plus dans l’assiette de l’ISF du donateur pendant toute la période de déssaisissement.

Il convient toutefois d’être prudent comme le souligne l’administration : « s’il s’avère que cette transmission est fictive ou qu’elle a pour but exclusif d’éluder l’ISF, notamment dans l’hypothèse d’une transmission au profit de descendants du donateur, l’administration dispose de la procédure de répression des abus de droit, prévue par l’article L. 64 du LPF, pour restituer son véritable caractère à l’opération litigieuse » (RM Beaulieu, JOAN du 14/07/2003, question n°13961).

A ce jour, n’est pas susceptible de donner lieu à la mise en œuvre de la procédure de répression des abus de droit une opération de transmission temporaire d’usufruit qui satisfait cumulativement aux conditions suivantes :

- prendre la forme d’une donation par acte notarié ;

- être réalisée au profit d’un organisme appartenant à l’une des catégories suivantes : fondations ou associations reconnues d’utilité publique ; associations cultuelles ou de bienfaisance autorisées à recevoir des dons et legs ou établissements publics des cultes reconnus d’Alsace-Moselle ; établissements d’enseignement supérieur ou artistique à but non lucratif agréés.

- être effectuée pour une durée au moins égale à trois ans

- porter sur des actifs contribuant à la réalisation de l’objet de l’organisme bénéficiaire

- préserver les droits de l’usufruitier. (BOI 7 S-4-03, n°176 du 6 novembre 2003)


Cette règle de l’imposition de l’usufruitier sur la valeur en pleine propriété d’un bien immobilier s’applique également lorsque l’usufruit et la nue-propriété de ce bien ont été acquis d’un tiers et par actes séparés, alors même :

- que l’usufruitier et le nu-propriétaire concernés ne sont eux-mêmes ni héritiers présomptifs, donataires ou personnes interposées l’un de l’autre,

- que ces deux acquisitions onéreuses ont été financées, pour l’essentiel, au moyen d’emprunts contractes auprès d’une banque par chacun d’eux séparément et a leurs noms propres (RM Julia, JOAN du 15 avril 1991, question n°38735).


Ce principe de taxation de la pleine propriété dans le patrimoine de l’usufruitier est cependant écarté lorsque le démembrement de propriété résulte :

I. De la vente d’un bien dont le vendeur s’est réservé l’usufruit ou le droit d’usage ou d’habitation

En effet, il y a imposition distincte lorsque le démembrement de propriété résulte de la vente d’un bien dont le cédant a conservé l’usufruit.

Attention : la cession de la nue-propriété ne doit pas avoir été consentie à l’une des personnes visées à l’article 751, c’est à dire :

- à des héritiers présomptifs et à leurs descendants
- à ses donataires (toutes les personnes à qui, dans le passé, le redevable a consenti une donation) ;
- à des personnes réputées interposées entre le redevable et ses héritiers et donataires : père, mère, enfants et descendants, époux....

Si la cession de la nue-propriété était opérée auprès de l’une de ces personnes, on reviendrait à la règle de l’imposition de l’usufruitier sur la valeur en pleine propriété.

II. Des dispositions des articles 767, 1094 ou 1098 du Code civil

  • L’article 767 fixait les droits en usufruit du conjoint survivant quand il ne succède pas en pleine propriété ;
  • L’article 1094 donnait la possibilité à un époux, en l’absence de descendant, de disposer, en faveur de son conjoint, de ce dont il aurait pu disposer au profit d’un étranger et, en outre, de la nue-propriété de la réserve des ascendants ;
  • L’article 1098 du vise la situation d’un époux remarié qui a fait, à son second conjoint, dans les limites de la quotité disponible spéciale entre époux, une libéralité en toute propriété. Il accorde à chacun des enfants du premier lit, sauf volonté contraire du disposant, la faculté de substituer à l’exécution de cette libéralité l’abandon de l’usufruit, de la part de succession qu’il eût recueillie en l’absence de conjoint survivant.

III. D’un don ou d’un legs fait à une collectivité publique ou à une fondation reconnue d’utilité publique


Ces 3 cas sont limitativement énumérés. Dès lors et en dehors de ces hypothèses c’est le principe général d’imposition chez l’usufruitier pour la valeur en pleine propriété qui s’applique.

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Fiche technique du 30 mars 2010

Publié le mercredi 31 mars 2010

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