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Le double démembrement de propriété à l’épreuve de l’abus de droit fiscal
Fiche technique du 6 juin 2011
jeudi, 9 juin 2011
/ Administrateur

Le double démembrement de propriété à l’épreuve de l’abus de droit fiscal

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Le contexte
M. X détient l’usufruit d’un immeuble dont la nue-propriété est détenue par Mme X sa fille. Cette dernière souhaite constituer une SCI avec son fils unique (99% pour la mère et 1% pour le fils) avec apport de la nue-propriété de l’immeuble puis donner à son fils la nue-propriété de la totalité de ses parts détenues dans la SCI.

Que penser de ce montage ?

Le montage conduisant à un double démembrement de propriété : apport de la nue-propriété d’un bien à une SCI et donation de la nue-propriété des parts a donné lieu à un arrêt important, duquel un certain nombre d’enseignements peuvent être tirés.

Il s’agit de l’arrêt Thurin (Cass. com. 21 octobre 2008). Dans cette affaire, les faits étaient les suivants :

Mme Thurin a créé en août 1998, avec sa fille Mme Valérie Y la SCI Vally, à laquelle elle a apporté la nue-propriété d’une maison située à Vallauris, et avec son fils M. Didier Y... la SCI Didier, à laquelle elle a apporté la nue-propriété de deux immeubles situés à Guebwiller.

Par acte de donation partage du 5 septembre 1998, elle a donné à sa fille la nue-propriété de 7732 parts de la SCI Vally, et à son fils une huile sur toile, la nue-propriété de 4245 parts de la SCI Didier, ainsi que l’usufruit temporaire sur dix ans de l’un des deux immeubles situés à Guebwiller

Estimant que ces opérations avaient eu pour but de dissimuler la donation directe de la nue-propriété des immeubles, l’administration fiscale a notifié le 24 novembre 2000 à Mme X un redressement, sur le fondement de l’abus de droit. (Le comité consultatif pour la répression des abus de droit a conclu au bien-fondé de la procédure).

Après mise en recouvrement de l’imposition et rejet de sa réclamation, Mme Thurin a saisi le tribunal de grande instance.

   

Validant, la solution retenue par la juridiction d’appel, la Cour de Cassation a rejeté le pourvoi introduit par l’administration fiscale. Elle a estimé que l’abus de droit allégué par l’administration, qui ne soutenait pas que les sociétés étaient fictives, n’était pas caractérisé en raison des circonstances suivantes :

- l’opération a permis à la mère de préparer au mieux la transmission de son patrimoine à ses enfants dans un cadre juridique précis et organisé, tout en conservant la maîtrise de la gestion de ses biens immobiliers afin d’assurer sa sécurité matérielle ;

- ainsi, Mme X a conservé la faculté, en cas de besoin, de décider seule la mise en vente des immeubles ou d’hypothéquer ceux ci et de les donner à bail commercial ;

- les statuts des sociétés lui permettent de procéder à des grosses réparations sur les immeubles, sans s’exposer à un refus d’un nu-propriétaire, tout en sollicitant des associés les appels de fonds nécessaires, ce qui assure la préservation des biens.

Il résulte de ces constatations et appréciations que l’opération litigieuse ne présentait pas une finalité exclusivement fiscale.


Précision : il ressort de la nouvelle rédaction de l’article L 64 du LPF, issu de l’article 35 de la loi de finances pour 2009 qu’« Afin d’en restituer le véritable caractère, l’administration est en droit d’écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d’un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d’une application littérale des textes ou de décisions à l’encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n’ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d’éluder ou d’atténuer les charges fiscales que l’intéressé, si ces actes n’avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ».

- On sait aujourd’hui combattre la fictivité de la société notamment :

   

Mais, s’il est bien de le savoir, il faut l’appliquer sous peine de voir l’administration ou le juge de l’impôt « retoquer » le montage.

Pour preuve, l’arrêt rendu par la Cour de Cassation le 13 janvier 2009 dans une « simple » opération d’apport-donation (un seul démembrement sur le bien). La haute juridiction a jugé que l’opération dissimulait une donation indirecte afin d’éluder l’application du barème de l’ancien article 762 du CGI, dès lors que la société n’avait pour objet, ni la recherche de profits, ni la réalisation d’économiess, les grosses réparations restant à la charge du nu-propriétaire, que son actif était uniquement composé d’un actif en nue-propriété, et qu’elle ne disposait d’aucun moyen financier pour assurer la gestion de son patrimoine, l’apport en numéraire étant insuffisant pour lui permettre de remplir son objet social et de fonctionner réellement.

- Plus délicat est de trouver une parade au but exclusivement fiscal au regard de sa nouvelle définition.

Dans notre cas, et sur la base du faisceau d’indices dégagé par l’arrêt Thurin, il sera plus difficile d’avancer l’argument de la stabilité ou de la pérennité des liens familiaux (par rapport à l’indivision), notre cliente ayant un seul enfant.

Dans ce type de situation, il conviendra, pour justifier l’intérêt et l’utilité économique de l’opération, de s’assurer que l’apporteur donateur dispose des pouvoirs les plus étendus dans l’organisation des SCI.

Dans le cas contraire, il y a des risques que l’administration mette en œuvre la procédure de répression des abus de droit.