CJCE 13 avril 2000 ( aff. C-251/98 C.Baars ) Liberté d'établissement et impôt sur la fortune.

L'harmonisation et la coordination des fiscalités directes restent encore très largement, au niveau communautaire, dans les limbes. Ceci étant, la Cour de Justice des Communautés Européennes poursuit une oeuvre prétorienne remarquable en s'attachant à consacrer le principe de non-discrimination inhérent aux libertés fondamentales. Pour employer une formule aussi caricaturale qu'imagée, l'harmonisation fiscale avance à coups d'arrêts...

Parmi ces libertés fondamentales, la liberté d'établissement est celle qui paraît devoir alimenter les solutions les plus favorables aux contribuables et aux entreprises. 

La liberté d'établissement, reconnue par l'article 52 du Traité (devenu l'article 43 CE) condamne les discriminations directes fondées sur la nationalité (ou le siège, en ce qui concerne les sociétés) et également toutes les formes indirectes  de discrimination qui, par le biais d'autres critères de distinction, aboutissent à un résultat identique. 

Il faut noter que cet article 52 est directement applicable devant les juridictions nationales depuis la fin de la période de transition ; en d'autres termes, il peut être invoqué devant une juridiction nationale à l'appui d'un recours de droit interne qui serait fondé sur la non-conformité de la norme nationale par rapport à la norme communautaire.

La Cour de Justice des Communautés Européennes a précisé dans quatre arrêts rendus en 1999 la portée de la liberté d'établissement à l'égard de certains aspects de la situation fiscale des entreprises multinationales ( CJCE 29 avril 1999, aff. C-311-97, Royal Bank of Scotland ; 8 juillet 1999 , aff. C-254/97, Société Baxter ; 21 septembre 1999, aff. C-307/97 Compagnie Saint-Gobain ;18 novembre 1999, aff. C-200/98 XAB-YAB-cf. P. Dibout Liberté d'établissement, conventions fiscales et entreprises multinationales, revue de Droit Fiscal, 15 mars 2000, n°11, p. 474 ).

Les incidences fiscales de la liberté d'établissement ne pouvaient être à l'évidence limitées aux entreprises.

Dans un arrêt en date du 13 avril 2000 ( aff. C-251/98 C.Baars ) la CJCE a étendu le principe de non-discrimination en matière d'impôt sur la fortune.

Concrètement, le problème s'est posé aux Pays-Bas qui connaissent un impôts sur la fortune institué par la loi du 16 décembre 1964. 

Selon l'article 1er de ce texte, sont soumises audit impôt toutes les personnes physiques résidant aux Pays-Bas ( des contribuables nationaux ) ainsi que toutes les personnes physiques qui, bien que ne résidant pas aux Pays-Bas, disposent d'un patrimoine dans cet état ( des contribuables étrangers ). Les contribuables nationaux sont en principe redevables de cet impôt sur l'ensemble de leur patrimoine, où qu'il se trouve. Les contribuables étrangers sont redevables de l'impôt sur la fortune pour la partie de leur patrimoine qui est située aux Pays-Bas. ( Ces principes sont applicables en matière d'ISF ). 

La loi du 24 avril 1986 a introduit une exonération d'impôt dénommée "exonération d'entreprise". En d'autres termes, le patrimoine investi par les contribuables dans une entreprise, font l'objet d'un abattement.

Un contribuable néerlandais, Monsieur Baars, assujetti à l'impôt sur la fortune a sollicité le bénéfice de l'exonération d'entreprise a concurrence d'un abattement de 442400 NLG sur son patrimoine imposable, car il détenait la totalité des actions d'une société de droit irlandais établie à Dublin en Irlande. L'administration fiscale néerlandaise n'a pas contesté que la participation détenue par le contribuable constituait une participation substantielle au sens du droit néerlandais mais elle a refusé d'accorder l'exonération sollicitée au motif que le contribuable ne remplissait pas la condition d'établissement aux Pays-Bas prévue à l'article 7 paragraphe 3 de la loi relative à l'impôt sur la fortune.

Saisie d'un recours, la juridiction fiscale néerlandaise a sollicité une interprétation des articles 6 et /ou 52 du traité CEE dans les termes suivants : faut-il interpréter ces articles en ce sens qu'une restriction, figurant dans une disposition législative d'un Etat membre, relative à l'impôt sur la fortune qui exonère le patrimoine investi en actions dans une entreprise (pour autant que ces actions constituent une participation substantielles) de l'impôt sur la fortune dans le chef de l'actionnaire mais limite cette exonération aux actions de sociétés établies dans cet état membre, est incompatible avec lesdits articles?

La question a appelé une réponse dépourvue d'ambiguïté: "l'article 52 du traité CE devenu, après modifications, article 43 s'oppose à une législation fiscale d'un état membre, telle que celle en cause au principal qui dans l'hypothèse où une participation dans le capital d'une société et lui permet d'en déterminer les activités,

• accorde aux ressortissants des Etats membres qui résident sur son territoire une exonération totale ou partielle de l'impôt sur la fortune au titre du patrimoine investi en actions dans la société.

• mais soumet cette exonération à la condition que la participation soit détenue dans une société établie dans l'état membre concerné, la refusant ainsi aux détenteurs d'actions de sociétés établies dans d'autres états membres".

La portée de cette solution doit être relevée. Elle est toutefois sans incidence directe en ce qui concerne L'ISF. En effet, les articles 885 N et suivant du CGI n'établissent aucune discrimination suivant le lieu du siège social de la société. 

Il faut cependant noter que certaines conventions de double imposition (notamment celles conclues avec les Etats-Unis, la Norvège, la Suède) prévoient que les participations substantielles dans les sociétés dont l'actif n'est pas à prépondérance immobilière, sont imposables dans l'Etat où est situé le siège de direction effective de la société. 

Il ne s'agit pas d'un droit exclusif, l'Etat de résidence du propriétaire des parts ou d'actions peut également les imposer; il élimine la double imposition par l'octroi d'un crédit d'impôts. Pour l'application de ces conventions, les actions ou parts présentent le caractère d'une participation substantielle lorsque les détenteurs possèdent, seuls ou avec des personnes apparentées directement ou indirectement, un ensemble d'actions ou parts ouvrant droit à 25% au moins des bénéfices de la société.

l'arrêt en date du 13 avril 2000 ( aff. C-251/98 C.Baars ) est disponible à partir du site www.curia.eu.int à partir'adresse : http://curia.eu.int/jurisp/cgi-bin/form.pl?lang=fr 

    M-C.B 

publié le 31/08/00