publié le 12/05/03

Instruction du 22 octobre 2001 relative aux Mesures en faveur des dons de matériels informatiques par les entreprises au profit de leurs salariés / Frais et charges (BIC, IS, Dispositions communes). ( BOI n° 194 du 31 octobre 2001 4 C-7-01)

En application des dispositions du 11 de l’article 39 du code général des impôts, les charges engagées par une entreprise à l’occasion de l’attribution ou de la mise à disposition gratuite à ses salariés de matériels informatiques neufs, de logiciels et la fourniture gratuite de prestations de services liées directement à l’utilisation de ces biens doivent, pour ouvrir droit à l’exonération prévue au 31° de l’article 81 du même code, être réintégrées pour la détermination du résultat imposable

Il a été indiqué par une instruction administrative du 3 juillet 2001 (B.O.I. 4 C-5-01) que le bénéfice de cette mesure est réservé aux sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés ou aux entreprises relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Des hésitations étant apparues quant à la portée de ces dispositions, il est précisé qu’elles sont applicables aux organismes ou associations passibles de l’impôt sur les sociétés même s’ils bénéficient d’exonérations ou de régime particulier d’imposition.

Il est rappelé que l’ensemble des conditions d’application du dispositif ont été commentées dans l’instruction du 3 juillet 2001précitée.

publié le 05/11/01

Instruction du 3 juillet 2001 relative aux conditions d'application de l’article 4 de la loi de finances pour 2001 instituant un régime fiscal et social particulier favorisant le don de matériels informatiques par les entreprises à leurs salariés ( BOI 4 C-5-01 ).

Introduction

Afin d’encourager l’équipement des ménages en matériel informatique, l’article 4 de loi de finances pour 2001  instaure un régime fiscal et social dérogatoire au droit commun lors de l’attribution ou de la mise à disposition, dans certaines conditions, de matériels informatiques neufs par une entreprise à ses salariés.

L’avantage pécuniaire résultant de la prise en charge par l’entreprise de l’intégralité ou d’une partie des dépenses relatives à l’acquisition ou à la location de matériels informatiques destinés à un usage privé est constitutif d’un avantage en nature.

En application des règles de droit commun, cet avantage en nature constitue pour le salarié un élément de son revenu imposable et doit être soumis aux cotisations sociales, à la contribution sociale généralisée ainsi qu’à la contribution au remboursement de la dette sociale. L’entreprise est en droit de déduire de son résultat imposable le montant de cet avantage en nature dans les mêmes conditions que les autres éléments de rémunération, sous réserve que soient respectées les conditions de forme prévues à l’article 54 bis du code général des impôts.

L’article 4 de la loi de finances pour 2001 prévoit, sur option de l’entreprise, l’exonération de cet avantage en nature, dans la limite de 1 524,49 € (10 000 F) par salarié, de l’impôt sur le revenu et des cotisations et contributions sociales. En contrepartie, l’entreprise doit réintégrer les charges afférentes à ces opérations pour la détermination de son résultat imposable.

La présente instruction a pour objet de commenter les conditions d’application de ce dispositif.

I. Champ d'application du dispositif

A. Entreprises concernées

Peuvent bénéficier de ce dispositif les sociétés passibles de l’impôt sur les sociétés ou les entreprises relevant de l’impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Sont notamment concernées par le dispositif les sociétés soumises de plein droit ou sur option à l’impôt sur les sociétés ou à un régime particulier d’imposition, ainsi que les entreprises ou sociétés bénéficiant d’exonérations d’impôt sur les bénéfices.

B. Nature des opérations visées

Sont concernées par le dispositif les opérations par lesquelles une entreprise attribue, met à disposition ou fournit à ses salariés, gratuitement ou pour un prix inférieur à leur coût de revient, des matériels informatiques neufs, des logiciels, ou des prestations de services nécessaires à l’utilisation de ces matériels.

1° Modalités d'attribution

La mesure s’applique aux dons ou mises à disposition d’équipements informatiques accompagnés ou non de la fourniture de prestations de services directement liées à l’utilisation de ces biens.

Sont ainsi visés les biens acquis par l’entreprise ou pris à bail par elle dans le cadre d’une location simple, d’une location avec option d’achat ou d’un crédit-bail et qui sont attribués ou mis à disposition des salariés de cette entreprise.

La mise à disposition de ces équipements s’entend de toutes les opérations par lesquelles le salarié a l’usage du bien sans en être propriétaire.

Sont notamment visés par le dispositif les contrats de location conclus entre l’employeur et ses salariés, qu’ils soient ou non accompagnés d’une option d’achat.

Sont également concernées les opérations par lesquelles l’entreprise prend financièrement en charge l’acquisition ou la location d’équipements informatiques réalisée directement par le salarié auprès d’une tierce entreprise.

Ces opérations doivent être réalisées à titre gratuit ou moyennant un prix inférieur au coût de revient. Les nouvelles dispositions ne seraient donc pas applicables dans l’hypothèse où une contribution financière égale ou supérieure au prix de revient du matériel et des prestations fournis serait réclamée aux salariés.

Le coût de revient des biens s’entend, en cas d’acquisition ou de production par l’entreprise, du coût tel qu’il est défini à l’article 38 nonies de l’annexe III au code général des impôts. Il correspond, pour les marchandises achetées, au prix d’achat augmenté des frais accessoires d’achat et, pour les produits fabriqués, par le coût d’achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l’exclusion des frais financiers (cf. documentation administrative 4 A 2521).

Lorsque le bien est pris à bail par l’entreprise, le coût de revient s’entend du prix de la location.

A ce coût de revient, il convient d’ajouter le coût des prestations de services liées directement à l’utilisation de ces biens et fournies aux salariés dans le cadre de ces opérations.

2° Biens et services concernés

L’opération doit porter sur le don ou la mise à disposition de matériels informatiques neufs accompagnés ou non de la fourniture de logiciels et de prestations de services liées directement à l’utilisation de ces biens.

Ainsi, peuvent seules bénéficier du nouveau dispositif les opérations ayant pour objet le don ou la mise à disposition d’un ordinateur fixe ou portable auquel peuvent être adjoints :

- des logiciels ;

- des équipements informatiques accessoires, tels qu’une imprimante, un scanner ou un modem ;

- ainsi que les prestations nécessaires à l’utilisation de ces équipements, telles que la maintenance du matériel, les prestations de formation et l’accès au réseau internet.

Ces équipements doivent, par ailleurs, être neufs au moment de l’attribution ou de la mise à disposition aux salariés et être destinés à un usage exclusivement privé

3° Bénéficiaires de l'offre

Les bénéficiaires de l’opération ne peuvent être que les salariés de l’entreprise.

L’avantage doit ainsi être consenti par l’employeur à ses salariés. Un comité d’entreprise ou une association ne peut donc prétendre bénéficier du dispositif que pour ses propres salariés.

Peuvent ainsi être concernés par le dispositif, sous réserve de clauses particulières de l’accord, les titulaires de contrats de travail à durée indéterminée ou déterminée, à temps plein ou à temps partiel, ainsi que les titulaires de contrats de formation en alternance ou d’insertion professionnelle (contrats de qualification, d’adaptation ou d’orientation, contrats emploi-solidarité ou emploi consolidé, contrats initiative-emploi, contrats emploi-jeune).

C. Conditions de réalisation des opérations visées

1° Conclusion d'un accord préalable avec les salariés

L’opération doit être réalisée dans le cadre d’un accord conclu entre le 1er janvier 2001 et le 31 décembre 2002 selon les modalités prévues aux articles L. 442-10 et L. 442-11 du code du travail pour la conclusion des accords de participation.

Dans la pratique, il s’agira d’un accord d’entreprise ou d’un accord de groupe.

L’accord doit donc être conclu préalablement à l’attribution ou à la mise à disposition des biens.

Les accords d’entreprise doivent, conformément à l’article L. 442-10 du code du travail, être conclus :

- soit dans le cadre d'une convention ou d'un accord collectif de travail ;

- soit entre le chef d'entreprise et les représentants d'organisations syndicales représentatives au sens de l'article L. 423-2 du code du travail ;

- soit au sein du comité d'entreprise ;

- soit à la suite de la ratification à la majorité des deux tiers du personnel d'un projet de contrat proposé par le chef d'entreprise ; s'il existe dans l'entreprise une ou plusieurs organisations syndicales représentatives au sens de l'article L. 423-2 du code du travail ou un comité d'entreprise, la ratification doit être demandée conjointement par le chef d'entreprise et une ou plusieurs de ces organisations ou ce comité.

Les accords de groupe prévus à l’article L. 442-11 du code du travail peuvent être passés entre toutes les sociétés d'un même groupe ou seulement certaines d'entre elles et conclus :

- soit entre le mandataire des sociétés concernées et le ou les salariés appartenant à l'une des entreprises du groupe mandatés à cet effet par une ou plusieurs organisations syndicales représentatives au sens de l'article L. 132-2 du code du travail ;

- soit entre le mandataire des sociétés concernées et les représentants mandatés par chacun des comités d'entreprise concernés ;

- soit à la suite de la ratification à la majorité des deux tiers du personnel d'un projet d'accord proposé par le mandataire des sociétés du groupe ; s'il existe dans les sociétés concernées une ou plusieurs organisations syndicales représentatives ou, si toutes les sociétés sont concernées, un comité de groupe, la ratification doit être demandée conjointement par le mandataire des sociétés du groupe et soit une ou plusieurs de ces organisations, soit la majorité des comités d'entreprise des sociétés concernées, soit le comité de groupe ; la majorité des deux tiers est appréciée au niveau de l'ensemble des sociétés concernées.

En cas de modification du périmètre du groupe, toute nouvelle adhésion doit faire l’objet d’un avenant conclu dans les mêmes conditions que l’accord lui-même.

Toutefois, si l’accord de groupe prévoit expressément l’adhésion de plein droit de nouvelles entreprises à l’accord de groupe dès lors qu’elles remplissent certaines conditions telles qu’un niveau de contrôle de leur capital par la société mère du groupe, l’avenant constatant l’adhésion de la nouvelle entreprise pourra être conclu selon l’une des modalités prévues à l’article L. 442-10 du code du travail.

L’option pour le régime fiscal et social prévu par l’article 4 de la loi de finances pour 2001 doit être formalisée dans le corps de l’accord d’entreprise ou de groupe.

2° Attribution ou MISE A DISPOSITION dans les douze mois de la conclusion de l’accord

L’attribution ou la mise à disposition des biens doit intervenir dans un délai de douze mois décompté à partir de la date de la conclusion de l’accord d’entreprise ou de groupe.

Ainsi, pour un accord d’entreprise conclu le 1er juillet 2001, l’équipement informatique devra être remis aux salariés bénéficiaires de l’opération au plus tard le 30 juin 2002.

Toutefois, il est admis que les prestations de services liées à l’utilisation du bien puissent être fournies aux salariés sur une période supérieure au délai de douze mois.

En cas d’adhésion d’une nouvelle entreprise à un accord de groupe, le délai de douze mois est décompté, pour les salariés de cette entreprise, à partir de la date de conclusion de l’avenant.

II. Nouvelles dispositions fiscales et sociales applicables à ces opérations

A. Réintégration par l’entreprise des charges fiscales afférentes à l’opération

En contrepartie de l’exonération prévue au 31° de l’article 81 du code général des impôts, les charges engagées par l’entreprise à l’occasion de l’attribution ou de la mise à disposition à ses salariés de matériels informatiques neufs, de logiciels et de la fourniture de prestations de services liées directement à l’utilisation de ces biens sont rapportées au résultat imposable, en application du 11 de l’article 39 du même code.

1° Détermination des charges à réintégrer

L’entreprise devra réintégrer dans son résultat imposable, dans la limite de 1 524,49 € (10 000 F) par salarié, le montant des charges nettes engagées au titre de cette opération.

Le montant des charges à réintégrer s’entend du coût de revient des biens et des prestations annexes en cas d’acquisition ou de production du bien ou des services par l’entreprise. Il peut également correspondre au montant des loyers versés en cas de location ou de prise en crédit-bail ou encore du montant des sommes versées à une tierce entreprise pour la réalisation des opérations en cause (fournisseurs de matériels informatiques ou sociétés de financement).

Ce coût de revient comprend également la taxe sur la valeur ajoutée non déductible ayant grevé ces dépenses supportées par l’entreprise (cf. n°54. et 56.) ou la taxe sur la valeur ajoutée non déductible correspondant à la livraison à soi-même réalisée lors de la remise des matériels (cf. n°55.).

Le montant des charges à réintégrer est un montant net, c’est-à-dire après déduction de la participation versée, le cas échéant, par le salarié.

Même lorsque le salarié est imposé sur une fraction de l’avantage en nature qui lui est accordé, il y a lieu de réintégrer la totalité du montant des charges nettes qui pèsent sur le résultat de l’entreprise dans la limite de 1 524,49 € (10 000 F) par salarié.

La partie des charges nettes qui excède la limite de 1 524,49 € (10 000 F) par salarié est déductible dans les conditions de droit commun.

Pour apprécier cette limite, il y a lieu de prendre en compte le coût global de l’opération pour l’entreprise et, s’agissant notamment des prestations de services fournies sur plusieurs exercices, d’évaluer leur coût sur la totalité de la période concernée.

Exemple :

Une société ayant pour activité la fabrication de micro ordinateurs personnels a conclu, le 1er mars 2001, un accord d’entreprise dans les conditions prévues par l’article L. 442-10 du code du travail dans lequel elle opte expressément pour l’application des dispositions de l’article 4 de la loi de finances pour 2001.

En application de cet accord, elle attribue aux salariés qui le souhaitent un micro-ordinateur fabriqué par elle dont le coût de revient est de 1 250 € toutes taxes comprises (y compris la taxe sur la valeur ajoutée non déductible correspondant à la livraison à soi-même). La participation de chaque salarié est de 300 € alors que la valeur de marché de ce matériel est de 2 600 € toutes taxes comprises.

Le montant de l’avantage accordé à chaque salarié est de 2 600 € – 300 €, soit 2 300 €. Il n’est imposé qu’à hauteur de la fraction qui excède 1 524,49 €, soit 775,51 € (5 087 F).

L’entreprise doit réintégrer les charges nettes qu’elle supporte au titre de chaque attribution, c’est-à-dire 1 250 € – 300 €, soit 950 € (6 231 F).

2° Exercice de réintégration des charges

Les charges engagées par l’entreprise sont rapportées au résultat imposable des exercices au cours desquels intervient l’attribution des biens ou l’achèvement des prestations.

Ainsi, la réintégration de ces charges devra être opérée au fur et à mesure de leur engagement par l’entreprise. Lorsque l’entreprise aura pris à bail un bien pour le mettre à disposition de ses salariés, les charges de loyers devront être rapportées au cours de l’exercice au titre duquel elles sont courues.

Lorsque les charges engagées par l’entreprise, d’un montant supérieur à 1 524,49 € (10 000 F) par salarié, sont étalées sur plusieurs exercices sous la forme notamment de versements de loyers, la réintégration doit être opérée au titre des premiers exercices à concurrence de 1 524,49 € (10 000 F) par salarié.

Exemple :

Une société prend en crédit-bail sur 5 ans des micro-ordinateurs qu’elle met à disposition de ses salariés sur la même durée, en application d’un accord d’entreprise conclu le 1er juin 2001.

Les loyers annuels sont de 450 € toutes taxes comprises et le salarié verse une participation financière de 20 € par an. Le coût total pour l’entreprise est donc de 2 150 €.

La mise à disposition des ordinateurs s’effectue le 1er juillet 2001. L’exercice social de la société correspond à l’année civile.

La réintégration des charges doit être opérée selon l’échéancier suivant.

3° Maintien de l'obligation déclarative

En application des dispositions de l’article 54 bis du code général des impôts, la nature et la valeur des avantages en nature accordés au personnel doivent obligatoirement être inscrits en comptabilité sous une forme explicite. A défaut, le montant des avantages en nature non déclarés doit être réintégré dans les résultats de l’entreprise et constitue pour chacun des bénéficiaires une rémunération occulte imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions de l’article 111 c du même code. En outre, l’entreprise encourt, en application de l’article 1763 du code général des impôts, une amende fiscale de 50 F autant de fois qu’il existe de salariés pour lesquels cette obligation déclarative n’a pas été respectée.

Bien que les avantages en nature afférents aux opérations visées au 11 de l’article 39 du code général des impôts soient réintégrés pour la détermination de leurs résultats imposables , les entreprises sont tenues de respecter les dispositions de l’article 54 bis déjà cité.

A cet égard-, il est admis que les entreprises puissent s’abstenir de procéder à l’inscription de ces avantages en nature en comptabilité à condition de fournir à l’appui de leur déclaration un état comportant, par catégorie de personnel, l’indication du montant des avantages en nature alloués au titre de ces opérations, étant précisé que cet état doit seulement être tenu à la disposition du service, comme document annexe de la comptabilité.

En cas de non présentation de cet état, seule l’amende fiscale prévue à l’article 1763 déjà cité sera mise en œuvre.

B. Exonération d’impôt sur le revenu de l’avantage en nature accordé aux salariés

Si l’ensemble des conditions décrites précédemment est respecté, l’avantage en nature reçu par le salarié à l’occasion de l’attribution ou de la mise à disposition gratuite de biens et services visés aux n° 14. à 16. est exonéré d’impôt sur le revenu, en application du 31° de l’article 81 du code général des impôts, dans la limite d’un plafond de 1 524,49 € (10 000 F).

Si les avantages reçus dépassent ce plafond, l’excédent supporte l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun.

La limite de 1 524,49 € (10 000 F) s’applique à chacun des salariés de l’entreprise. S’agissant d’un plafond global, il doit être apprécié sur l’ensemble de la période couverte par l’accord d’entreprise ou de groupe telle qu’elle est définie aux n° 26. à 28.

Pour sa comparaison au seuil d’exonération précité, la valeur des avantages en nature à retenir correspond à la valeur réelle des biens et services attribués au salarié, conformément aux principes d’évaluation des avantages en nature résultant de l’article 82 du code général des impôts, déduction faite, le cas échéant, de la participation financière demandée par l’entreprise dans le cadre de cette opération. En effet, il résulte des règles applicables en matière sociale que les avantages autres que la nourriture et le logement sont toujours évalués à leur valeur réelle, que la rémunération du salarié soit inférieure ou supérieure au plafond annuel de la sécurité sociale.

La valeur réelle de l’avantage est normalement égale au prix de marché toutes taxes comprises des biens et services. Tel est le cas lorsque l’entreprise fabrique le matériel. Toutefois, il sera admis pour l’application de ce dispositif que l’avantage en nature soit égal :

- au prix d’acquisition toutes taxes comprises lorsque l’entreprise acquiert les biens ;

- au montant des loyers ou des redevances de crédit-bail toutes taxes comprises, en cas de location par l’employeur, simple ou avec option d’achat ou d’opération de crédit-bail.

Exemple :

Une société a conclu un accord d’entreprise le 1er