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Régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents

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Rappel du contexte

La Banque Fédérative du Crédit Mutuel (« la Banque Fédérative ») a saisi le conseil d’État d’une requête en annulation de la circulaire administrative au motif qu’en incluant dans la base de calcul de la réintégration de 5 % les crédits d’impôt étrangers payés en application des conventions fiscales conclues par la France avec d’autres États, cette circulaire était incompatible avec l’article 4 de la directive, qui, lorsqu’il est fixé forfaitairement, limite le montant des frais et charges qui ne peuvent pas être déduits des revenus imposables de la société mère à 5 % seulement « des bénéfices distribués par la société filiale. Le conseil d’État observe que, conformément aux traités fiscaux conclus par la France avec d’autres États membres, un crédit d’impôt est accordé aux sociétés mères établies en France pour les bénéfices distribués par une filiale établie dans un autre État membre lorsque ce dernier a déjà perçu un précompte sur ces dividendes (15). Ce crédit d’impôt est égal au montant du précompte ainsi déduit. La réintégration de 5 % place la société mère dans une situation identique à celle dans laquelle elle se serait trouvée s’il n’y avait pas eu de précompte à condition que le crédit d’impôt puisse être entièrement imputé sur sa dette fiscale. Il résulte des articles 146, paragraphe 2, et 216 CGI ainsi que de la circulaire administrative que les crédits d’impôt accordés lorsqu’une filiale établie dans un autre État membre verse des dividendes à sa société mère peuvent être imputés sur la dette fiscale de celle-ci uniquement lorsque ces dividendes sont redistribués au cours des cinq années suivantes. En pareil cas, la réintégration de 5 % n’affecte pas le principe de neutralité fiscale de la distribution transfrontalière de bénéfices. D’autre part, si la société mère ne redistribue pas ses dividendes dans ce délai, le conseil d’État admet que la réintégration de 5 % a pour effet d’augmenter ses revenus imposables au-delà de la limite fixée par l’article 4 de la directive et d’affecter, dans cette mesure-là, la neutralité fiscale de la distribution transfrontalière des bénéfices. Il considère que la question se pose de savoir si, en pareille hypothèse, le surcroît d’impôt sur les sociétés qui en résulterait pour la société mère est compatible avec l’article 7, paragraphe 2, de la directive. C’est la raison pour laquelle le conseil d’État a adressé la question préjudicielle suivante à la Cour :

« La réintégration dans le bénéfice imposable d’une société mère établie en France de 5 % des crédits d’impôts attribués à l’occasion de la distribution de bénéfices par une filiale établie dans un autre État membre de l’Union européenne lorsque ces bénéfices distribués ont fait l’objet dans cet autre État d’une retenue à la source, est sans effet sur le niveau de l’imposition de la société mère lorsque celle-ci peut imputer en totalité ces crédits d’impôts sur l’impôt dû. Dans le cas où, faute pour la société mère d’avoir décidé de redistribuer ces bénéfices à ses propres actionnaires dans un délai de cinq ans, elle ne peut utiliser l’avantage fiscal que représentent ces crédits d’impôts, l’imposition supplémentaire à l’impôt sur les sociétés qui résulte de la réintégration de 5 % des crédits d’impôts dans son résultat imposable, peut-elle être considérée comme autorisée par les dispositions de l’article 7, paragraphe 2, de la directive nº 90/435/CEE du 23 juillet 1990 , en raison du faible montant d’un tel prélèvement et de la circonstance qu’il a été instauré en liaison directe avec le paiement de crédits d’impôts institués en vue d’atténuer la double imposition économique des dividendes, ou doit-elle être considérée comme méconnaissant les objectifs résultant de l’article 4 de la même directive ? »

Conclusions de l’avocate générale Mme Eléanor Sharpston

Lorsqu’un État membre a opté pour la solution de l’article 4, paragraphe 2, de la directive 90/435/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux sociétés mères et filiales d’États membres différents en disposant que des charges se rapportant à la participation d’une société mère dans une filiale établie dans un autre État membre et des moins-values résultant de la distribution des bénéfices de la société filiale ne sont pas déductibles du bénéfice imposable de la société mère, il n’est pas incompatible avec cette disposition de fixer les frais de gestion se rapportant à la participation à 5 % du revenu total des participations, y compris les crédits d’impôt qui compensent la retenue à la source perçue sur les dividendes conformément à l’article 5, paragraphes 2, 3 et 4, de la directive.

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CJCE, conclusions de l’avocat général du 24 janvier 2008

Aff. C-27/07


Publié le lundi 28 janvier 2008

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