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Plus-values d’échange de titres en report d’imposition : conclusions de l’avocat général dans les affaires Jacob et Lassus

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Plus-values d’échange de titres en report d’imposition : conclusions de l’avocat général dans les affaires Jacob et Lassus

Dans le cadre des affaires jointes C-327/16 et C-421/16, l’avocat général auprès de la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) M. Melchior Wwathelet a présenté le 15 novembre dernier ses conclusions.

Dans le cadre de ses décisions du 31 mai 2016 (CE 31 mai 2016, M.B.n°393881) et du 19 juillet 2016 (https://www.legifrance.gouv.fr/affi...) la haute juridiction administrative a transmis à la CJUE plusieurs questions ministérielles relatives au mécanisme du report d’imposition des plus-values de cession de valeurs mobilières dans leur rédaction applicable au moment des faits (Anciens articles 92 B et 160 du CGI).

Par décision du 31 mai 2016, le Conseil d’État a transmis à la CJUE les deux questions préjudicielles suivantes :

  • Les dispositions de l’article 8 de la directive [90/434] doivent-elles être interprétées en ce sens qu’elles interdisent, dans le cas d’une opération d’échange de titres entrant dans le champ de la directive, un mécanisme de report d’imposition prévoyant que, par dérogation à la règle selon laquelle le fait générateur de l’imposition d’une plus-value est constitué au cours de l’année de sa réalisation, une plus-value d’échange est constatée et liquidée à l’occasion de l’opération d’échange de titres et est imposée l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition, qui peut notamment être la cession des titres reçus au moment de l’échange ?
  • Les dispositions de l’article 8 de la directive [90/434] doivent-elles être interprétées en ce sens qu’elles interdisent, dans le cas d’une opération d’échange de titres entrant dans le champ de la directive, que la plus-value d’échange de titres, à la supposer imposable, soit taxée par l’État de la résidence du contribuable au moment de l’opération d’échange, alors que celui-ci, à la date de la cession des titres reçus à l’occasion de cet échange à laquelle la plus-value d’échange est effectivement imposée, a transféré son domicile fiscal dans un autre État membre ? »

Par décision du 19 juillet 2016, le Conseil d’État a transmis à la CJUE les 5 questions préjudicielles suivantes :

  • Les dispositions précitées de l’article 8 de la directive [90/434] doivent-elle être interprétées en ce sens qu’elles interdisent, dans le cas d’une opération d’échange de titres entrant dans le champ de la directive, un mécanisme de report d’imposition prévoyant que, par dérogation à la règle selon laquelle le fait générateur de l’imposition d’une plus-value est constitué au cours de l’année de sa réalisation, une plus-value d’échange est constatée et liquidée à l’occasion de l’opération d’échange de titres et est imposée l’année au cours de laquelle intervient l’événement qui met fin au report d’imposition, qui peut notamment être la cession des titres reçus au moment de l’échange ?
  • À la supposer imposable, la plus-value d’échange de titres peut-elle être taxée par l’État qui détenait le pouvoir de l’imposer au moment de l’opération d’échange, alors que la cession des titres reçus à l’occasion de cet échange relève de la compétence fiscale d’un autre État membre ?
  • S’il est répondu [aux questions précédentes] que la directive [90/434] ne s’oppose pas à ce que la plus-value résultant d’un échange de titres soit imposée au moment de la cession ultérieure des titres reçus lors de l’échange, y compris lorsque les deux opérations ne relèvent pas de la compétence fiscale du même État membre, l’État membre dans lequel la plus-value d’échange a été placée en report d’imposition peut-il imposer la plus-value en report lors de cette cession, sous réserve des stipulations de la convention fiscale bilatérale applicables, sans tenir compte du résultat de la cession lorsque ce résultat est une moins-value ? Cette question est posée tant au regard de la directive [90/434] qu’au regard de la liberté d’établissement garantie par l’article [49 TFUE], dès lors qu’un contribuable fiscalement domicilié en France lors de l’opération d’échange et lors de l’opération de cession de titres serait susceptible de bénéficier, dans les conditions rappelées au point 4 de la présente décision (18), de l’imputation d’une moins-value de cession.
  • S’il est répondu à la troisième question qu’il convient de tenir compte de la moins-value de cession des titres reçus lors de l’échange, l’État membre où a été réalisée la plus-value d’échange doit-il imputer sur la plus-value la moins-value de cession ou doit-il, dès lors que la cession ne relève pas de sa compétence fiscale, renoncer à imposer la plus-value d’échange ?
  • S’il est répondu à la [quatrième] question qu’il y a lieu d’imputer la moins-value de cession sur la plus-value d’échange, quel prix d’acquisition des titres cédés y a-t-il lieu de retenir pour calculer cette moins-value de cession ? Notamment, y a-t-il lieu de retenir comme prix d’acquisition unitaire des titres cédés la valeur totale des titres de la société reçus à l’échange, telle qu’elle figure sur la déclaration de plus-value, divisée par le nombre de ces titres reçus lors de l’échange, ou doit-on retenir un prix d’acquisition moyen pondéré, prenant en compte également des opérations postérieures à l’échange, telles que d’autres acquisitions ou des distributions gratuites de titres de la même société ? »


    Joignant les deux affaires C‑327/16 et C‑421/16, l’avocat général vient de présenter les conclusions suivantes :

« À la lumière des considérations qui précèdent, je propose à la Cour de répondre aux questions préjudicielles posées par le Conseil d’État (France) de la manière suivante :»

  • 1) L’article 8, paragraphe 1, et l’article 8, paragraphe 2, deuxième alinéa, de la directive 90/434/CEE du Conseil, du 23 juillet 1990, concernant le régime fiscal commun applicable aux fusions, scissions, apports d’actifs et échanges d’actions intéressant des sociétés d’États membres différents, ne s’opposent pas à un mécanisme de report d’imposition jusqu’à la cession ultérieure des titres d’une plus-value constatée lors d’une opération d’échange de ces titres entrant dans le champ d’application de ladite directive.
  • 2) L’article 8, paragraphe 1, et l’article 8, paragraphe 2, deuxième alinéa, de la directive 90/434 doivent être interprétés en ce sens que la plus-value d’échange de titres peut être taxée, lors de leur cession ultérieure, par l’État membre qui détenait le pouvoir d’imposer cette plus-value au moment de l’opération d’échange, alors même que la cession ultérieure des titres échangés pourrait relever de la compétence fiscale d’un autre État membre.
  • 3) L’article 49 TFUE s’oppose à ce qu’un État membre, dans lequel la plus-value d’échange a été placée en report d’imposition conformément à l’article 8, paragraphe 2, deuxième alinéa, de la directive 90/434 jusqu’à la cession ultérieure des titres échangés, impose cette plus-value lors de cette cession sans tenir compte des moins-values intervenues après l’échange, alors qu’un tel avantage serait accordé à un assujetti résident. Le fait que la cession ultérieure des titres échangés ne soit pas de la compétence fiscale de cet État membre ne justifie pas ce traitement discriminatoire.
  • 4) Si le droit national prévoit un mécanisme de report d’imposition, jusqu’à leur cession ultérieure, d’une plus-value constatée lors d’une opération d’échange de titres entrant dans le champ d’application de la directive 90/434 et que ce droit prévoit la prise en compte des moins-values intervenues après l’échange des titres pour les assujettis résidents, l’État membre d’origine doit, conformément à l’article 49 TFUE, accorder le même avantage aux assujettis non-résidents. Cette obligation n’impose pas à l’État membre d’origine de renoncer à imposer la plus-value d’échange, dès lors que la cession ultérieure des titres échangés ne relèverait pas de sa compétence fiscale.
  • 5) Les modalités relatives à l’imputation éventuelle d’une moins-value réalisée lors de la cession ultérieure des titres relèvent du droit national de l’État membre d’origine dans le respect du droit de l’Union, notamment de l’article 49 TFUE.


Consulter les conclusions de l’avocat général

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Article de la rédaction du 22 novembre 2017

Publié le jeudi 23 novembre 2017

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