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La régle de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit est inconstitutionnelle

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L’article 38-2 du CGI prévoit que le bénéfice imposable est constitué par la différence entre les valeurs de l’actif net à la clôture et à l’ouverture de l’exercice diminuée des suppléments d’apport et augmentée des prélèvements effectués par l’exploitant ou par les associés au cours de l’exercice.

En cas d’erreurs affectant l’actif net du bilan, le Conseil d’Etat a posé, depuis 1966 (CE, arrêt du 15 juin 1966 n° 62140, Rec. p. 399), le principe dit « de la correction symétrique des bilans » consistant à corriger de manière symétrique le bilan d’ouverture d’un exercice des erreurs entachant le bilan de clôture de l’exercice précédent.

Toutefois, le Conseil d’Etat a porté une limite à l’application de ce principe : le bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit (CE, arrêt du 31 octobre 1973), cette limitation étant communément appelée « la règle de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit ».

Par un arrêt du 7 juillet 2004 (CE, SARL Ghesquière Equipement n° 230169), le Conseil d’Etat a considéré qu’il convenait d’abandonner cette règle et que les omissions ou erreurs qui se retrouvent dans les écritures de bilan d’exercice en exercice devaient être corrigées de manière symétrique de bilan en bilan, dès lors qu’elles ne revêtent pas pour le contribuable qui les invoque un caractère délibéré, et alors même que tout ou partie de ces exercices seraient couverts par la prescription prévue, notamment, aux articles L. 168 et L. 169 du LPF.

L’article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004 a, prenant le contre-pied du Conseil d’Etat, inscrit désormais dans le CGI au 4 bis de l’article 38 cette règle de l’intangibilité du bilan d’ouverture du premier exercice non prescrit, tout en prévoyant certaines exceptions à son application. Ces nouvelles dispositions s’appliquent depuis le 1er janvier 2005.


Le Conseil constitutionnel a été saisi le 6 octobre 2010 par le Conseil d’État d’une question prioritaire de constitutionnalité relative à la conformité aux droits et libertés que la Constitution garantit du paragraphe IV de l’article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004.

Estimant que cette disposition portait atteinte à l’équilibre des droits des parties en méconnaissance de l’article 16 de la Déclaration des droits de l’homme de 1789, le Conseil constitutionnel a annulé le IV de l’article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004.


Cette déclaration d’inconstitutionnalité pourra être invoquée dans toutes les instances en cours et dont l’issue dépend de l’application des dispositions déclarées inconstitutionnelles.

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Décision du Conseil Constitutionnel du 10 décembre 2010

Décision n° 2010-78 QPC du 10 décembre 2010


Publié le dimanche 12 décembre 2010

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