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Avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit (Séances 4 et 5 de l’année 2008)

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Le présent BOI reproduit les derniers avis rendus par le comité consultatif pour la répression des abus de droit et adoptés au cours des séances quatre et cinq de l’année 2008.

Parmi les cas traité soulignons l’affaire n° 2008-06.

Par deux actes en date du 28 mars 2003, Mme G… B… a déclaré faire donation à ses deux fils, N… et D…., de la nue-propriété respectivement de 187 et 188 actions de la société par actions simplifiée R….

Les deux actes contiennent une obligation d’aliéner à première demande de la donatrice dans un délai maximum de deux ans et une obligation de remploi dans des titres eux-mêmes démembrés de manière à permettre à l’usufruitier d’en percevoir les fruits.

Par un acte du 31 août 2003, N… et D… ont cédé la nue-propriété des 375 titres leur appartenant dans la SAS R… à la société F…, société par actions simplifiée dont le dirigeant est M. J… B…, leur père, Mme B…, son épouse, cédant l’usufruit de ces titres.

Par un acte du 29 septembre 2003, N… et D… conviennent de convertir l’usufruit détenu par leur mère sur les 375 titres leur appartenant en nue-propriété dans la SAS R… ou à défaut sur le prix de cession de ces titres, en quasi-usufruit dans les conditions prévues par l’article 587 du code civil.

Considérant que la donatrice était en réalité dépourvue d’intention libérale, les actes du 28 mars 2003 n’ayant été motivés selon elle que par le souci de purger la plus value de cession, l’administration a mis en oeuvre la procédure de répression des abus de droit afin de calculer l’impôt sur le revenu sur l’intégralité de la plus-value de cession, abstraction faite de la prétendue donation intercalaire.

Le Comité relève que les actes s’inscrivent dans le cadre du règlement patrimonial du divorce de M. et Mme B…, lequel a eu lieu le 31 août 2003.

Il note que la clause de cession obligatoire des titres donnés et de remploi du prix en l’acquisition de titres eux-mêmes démembrés contenue dans les actes ne modifie pas l’étendue des droits des donataires et ne constitue pas un procédé de réappropriation des fonds par la donatrice.

Il relève encore que la conclusion, postérieurement à la cession des titres, d’une convention qui anéantit la clause précédente de remploi, en lui substituant la création d’un quasi-usufruit, a certes modifié la nature des droits des donataires désormais titulaires d’un droit de créance en restitution des valeurs frappées du quasi-usufruit, et non plus d’un droit réel d’usufruit.

En l’état des éléments portés à sa connaissance, il considère que le mécanisme ainsi substitué au remploi n’induit pas une réappropriation par la donatrice des sommes données, même lorsque, comme en l’espèce, l’usufruitière est expressément dispensée de fournir une caution.

Le Comité émet en conséquence l’avis que, les dons manuels des titres ayant reçu leur plein effet, l’administration n’était pas fondée à mettre en oeuvre les dispositions de l’article L. 64 du livre des procédures fiscales.

Nota : l’administration a décidé de ne pas se ranger à l’avis du comité. En effet, la détention des fonds retirés de la cession des titres visés par la donation-partage, dans le cadre d’un quasi-usufruit institué à son profit, permet au donateur d’en conserver, de manière viagère, la libre disposition, sans par ailleurs qu’aucune garantie n’ait été requise en couverture de la dette de restitution ainsi mise à sa charge. Contredisant formellement l’intention libérale affichée, cette circonstance démontre que le donateur n’a jamais entendu se départir des titres en cause, préalablement à leur vente, ou du produit de leur cession.

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Instruction fiscale du 18 décembre 2008

BOI 13 L-11-08, n°105


Publié le lundi 22 décembre 2008

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